O Reconhecimento de Passivos pelo Regime de Competência e as Despesas de Exercícios Anteriores (DEA)

O que é reconhecer um passivo pelo regime de competência?

O reconhecimento de passivos pelo Regime de Competência consiste em incorporar no Balanço Patrimonial uma obrigação presente expressa em valores, derivada de transações cujo efeito deve ser registado e evidenciado no momento em que tenha sido produzido, independente de quando as obrigações serão pagas.

Sobre Passivo, você sabe reconhecer a diferença entre Passivo x Provisão x Passivo Contingente? Se possui alguma dúvida ou quer saber mais, recomendamos a leitura do post: “O que é Passivo? O que é Provisão? O que é Passivo Contingente? Quando Usar um ou Outro? Quais as Diferenças?”.

Face ao processo de convergência das Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicada ao Setor Público às Normas Internacionais (IPSAS), o reconhecimento de uma obrigação pressupõe a desvinculação do fato gerador da execução orçamentária, notadamente em relação ao empenho e a liquidação da despesa.

Em observância ao Regime de Competência, uma vez ocorrido o adimplemento de uma obrigação (fato gerador), impõe-se o seu registro e evidenciação, mesmo que a obrigação não tenha sido previamente empenhada.

Dentre as despesas empenhadas após a ocorrência do seu fato gerador incluem-se aquelas classificadas como Despesas de Exercícios Anteriores (DEA).

É nesse momento que os executores do Sistema Integrado de Administração Financeira precisam ter completo conhecimento de quando utilizar o documento hábil PA, situação, por exemplo, LPA 303.

Da mesma forma, é indispensável a clareza para responder ao questionamento que o Sistema SIAFI apresenta ao usuário quando da emissão da nota de empenho, isto é: “tem passivo anterior?” Como você executa o SIAFI diante desse questionamento? Por quê?

Essas questões exigem conhecimento amplo dos usuários do SIAFI, de tal forma que seus executores não se restrinjam a preencher telas, mas saibam o que estão realmente fazendo no sistema.

Por isso que no Curso “SIAFI – Teórico e Prático de Execução Orçamentária e Financeira no Sistema”, os Professores Especialistas aprofundam o tema.

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O que são despesas de exercícios anteriores?

Conforme o art. 37 da Lei 4.320/64, as despesas de exercícios encerrados, para as quais o orçamento respectivo consignava crédito próprio, com saldo suficiente para atendê-las, que não se tenham processado na época própria, bem como os Restos a Pagar com prescrição interrompida e os compromissos reconhecidos após o encerramento do exercício correspondente poderão ser pagos à conta de dotação específica consignada no orçamento, discriminada por elementos, obedecida, sempre que possível, a ordem cronológica.

Resumindo, a DEA se aplica aos seguintes casos:

• Despesas de exercícios encerrados não processadas em época própria, ou seja, o empenho ocorreu, mas este era insubsistente (insustentável, sem valor e sem fundamento);
• Restos a pagar cancelados enquanto ainda vigente o direito do credor;
• Obrigações a pagar criadas em virtude de lei após o encerramento do exercício correspondente.

Considera-se insubsistente um empenho quando não atendidos os requisitos da sua não anulação, ao final do exercício correspondente, conforme disposto no art. 35 do Decreto nº 93.872/1986:

• Vigente o prazo para cumprimento da obrigação assumida pelo credor, nele estabelecida;
• Vencido o prazo de que trata o item anterior, mas esteja em cursos a liquidação da despesa, ou seja de interesse da Administração exigir o cumprimento da obrigação assumida pelo credor;
• Se destinar a atender transferências a instituições públicas ou privadas;
• Corresponder a compromissos assumido no exterior.

Quanto ao aspecto da classificação da despesa orçamentária, no caso de DEA deve ser empregado um elemento de despesa próprio que identifique que no orçamento corrente está sendo empenhada uma despesa de um exercício já encerrado.

Esse elemento de despesa é o 92, conforme Anexo II da Portaria Interministerial STN/SOF nº 163, de 2001.

Nesse contexto, pode-se fazer a seguinte reflexão: Caso seja utilizado o elemento de despesa 92 – Despesas de Exercícios Anteriores – sem a devida observância aos critérios estabelecidos no art. 37 da Lei 4.320/64, quais as sanções cabíveis?

Tendo em vista que o tema contempla todos os entes da federação, o Tribunal de Contas dos Municípios do Estado de Goiás, por meio do Acórdão – Consulta nº 00016/2017 – assim se manifestou:

“Em tese pode-se afirmar que a violação à norma do art. 37 da Lei Nacional nº 4.320/1964, sujeita o responsável às penalidades previstas na Lei Estadual nº 15.958/07 – LOTCM/GO, sendo aplicadas, em grande parte dos casos, as sanções estabelecidas no art. 47-A. A depender do impacto da irregularidade sobre o conjunto dos atos de gestão, a utilização do elemento de despesa 92 ilegalmente poderá, também, ser causa de julgamento pela irregularidade de contas.”

A 9ª edição do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público – MCASP esclarece que “o elemento genérico 92 deve ser utilizado apenas quando as condições estabelecidas no disposto no artigo 37 da Lei 4.320/64 e Decreto 93.872/86” forem atendidos. Portanto, o pagamento de dispêndios mediante reconhecimento de DEA é um procedimento excepcional.

Assim, as obrigações reconhecidas, cujo empenho tenha ocorrido em exercício seguinte ao do fato gerador, quando não observados os casos permitidos pela legislação infraconstitucional citada, constitui a assunção de obrigação sem lastro orçamentário, o que implica em infração grave ao inciso II, do art. 167 da Constituição Federal, ou seja, a realização de despesas ou a assunção de obrigações diretas que excedam os créditos orçamentários ou adicionais.

A Coordenação de Programação Financeira da Secretaria do Tesouro Nacional, por meio da Mensagem Comunica Nº 2019/1277145, de 19/12/2019, alerta sobre indícios de irregularidades na rubrica “Despesas de Exercícios Anteriores” cujo tema já foi objeto de Decisão no Acórdão Nº 2.457/2019 – TCU Plenário.

Esse Acórdão, nos itens 57 e 58 do tópico 4.2.1, chama a atenção sobre a responsabilização dos gestores nos casos de pagamentos de despesas relativas à classificação de DEA que não estejam aderentes aos casos previstos (excepcionais) no art. 37 da Lei 4.320/1964, c/c com o art. 22 do Decreto 93.872/1986.

Vejamos:

“57. Tal mecanismo pode ser instrumentalizado pela assunção de obrigação sem lastro orçamentário, para quitação futura, utilizando-se dotação de exercícios financeiros subsequentes. Assim, o gestor assumiria uma obrigação sem dotação suficiente no exercício de origem, para empenho e pagamento com orçamento de outro ano. Contabilmente, o pagamento em exercício futuro se dá por meio de reconhecimento de uma despesa de exercício anterior, lançada no Siafi com o Elemento da Despesa 92 – Despesas de Exercícios Anteriores.
58. Além de distorcer o resultado fiscal do exercício, a assunção de obrigação sem dotação orçamentária suficiente é expressamente vedada pela Constituição Federal (art. 167, inciso II), podendo ser enquadrada também como crime contra as finanças públicas, conforme o art. 359-D do Decreto-Lei 2.848/1940 (Código Penal), alterado pela Lei 10.028/2000.”

Observe-se, no entanto, que em atenção ao Regime de Competência, ainda que o gestor incorra em infração ao art. 167, inciso II da Constituição Federal, o reconhecimento de uma obrigação assumida é obrigatório, visto que o registro não fere o ordenamento constitucional, “vez que não é o registro contábil que está vedado e sim o ato que o origina”, conforme item 3.4 Macrofunção 02.11.40, em referência ao Acórdão nº 158/2012 – TCU – Plenário.

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